A KÚRIA
mint felülvizsgálati bíróság

Kfv.I.35.571/2012/5.szám

A Kúria a dr. Szőke Ágnes Éva ügyvéd által képviselt felperesnek a dr. Horváth Flóra jogtanácsos által képviselt Nemzeti Adó-és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága (alperes címe) alperes ellen adóügyben hozott közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálata iránt indult perében a Fővárosi Törvényszék 2012. május 11-én kelt 19.K.33.915/2011/3. sorszámú jogerős ítélete ellen a felperes részéről 6. sorszám alatt benyújtott felülvizsgálati kérelem folytán, az alulírott napon - tárgyaláson kívül - meghozta az alábbi

í t é l e t e t :

A Kúria a Fővárosi Törvényszék 19.K.33.915/2011/3. számú ítéletét hatályában fenntartja.

Kötelezi a felperest, hogy 15 nap alatt fizessen meg az alperesnek 10.000 (tízezer) forint felülvizsgálati perköltséget.

Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg az államnak - külön felhívásra - 50.000 (ötvenezer) forint felülvizsgálati eljárási illetéket.

Ez ellen az ítélet ellen további felülvizsgálatnak nincs helye.

I n d o k o l á s

Az adóhivatal a felperesnél személyi jövedelemadó adónemben (továbbiakban: szja) 2005 évre bevallások utólagos ellenőrzésére irányuló vizsgálatot rendelt el. Az első fokú hatóság 2011. február 17-én jegyzőkönyvben nyilatkoztatta a felperest bevételeiről, kiadásairól és figyelmeztette, hogy a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (továbbiakban: Ket.) 51. §-a alapján ügyfélként kívánja meghallgatni. Figyelmeztette továbbá az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 1. § (5) bekezdésében, 99. § (1) bekezdésében foglaltakra /jóhiszemű joggyakorlás, együttműködési kötelezettség/, tájékoztatta a Ket. 51. § (2)-(4) bekezdéseiről /nyilatkozattétel/, valamint figyelmeztette az Art. 172. § (1) bekezdés l) pontjára /mulasztási bírság/. A szóbeli meghallgatás alkalmával a felperes a kérdésekre nem nyilatkozott, 2011. március 1-jei határidővel vállalta, hogy írásban válaszol. Erre tekintettel tájékoztatta az adóhivatal a felperest az Art. 47. § (2), (3) bekezdésében foglaltakról is /iratbemutatás/. 

A határidő lejárta előtt, február 28-án jelezte a felperes, hogy nem tud a nyilatkozattételnek eleget tenni, mert a könyvelő megbetegedett. Erre tekintettel március 3-án az adóhatóság végzéssel meghosszabbította a nyilatkozattétel határidejét 15 nappal. A felperesnek a szóbeli jegyzőkönyvben szereplő kérdőívre kellett válaszolnia, és az azt alátámasztó valamennyi bizonylatot, dokumentumot megküldenie. Az adóhivatal ismételten figyelmeztette a jogkövetkezményekre, konkrétan is arra, hogy amennyiben nem fog eleget tenni vállalásának határidőben vagy nem teljes körűen, akkor az adóhatóság egyrészt a rendelkezésre álló adatok alapján fog dönteni, végső soron becslést alkalmaz, illetőleg 200.000 Ft-ig terjedő mulasztási bírságot is kiszabhat. 

A felperes 2011. április 5-én nyilatkozatát megtette, azonban hiányosan, a rendelkezésre bocsátott iratok nem voltak teljes körűek, ezért az adóhivatal meghatározta, hogy mely bizonylatokra van továbbra is szükség, és mely nyilatkozatokat kell még megtennie. E végzésben ismét felsorakoztatta az Art. 47. § (3) bekezdését, 95. § (1),(3),(4) bekezdéseit, a 172. §-ban foglaltakat. A hiánypótlásra május 5-én közölte a felperes, hogy a kérdésekre nem tud válaszolni, további haladékot kért. Ezt azonban május 16-án végzésével az első fokú hatóság elutasította, ezt követő napon pedig 6770116310 ügyszámú határozatával a felperes terhére az ellenőrzés akadályozása miatt 100.000 Ft mulasztási bírságot szabott ki. Jogalapként megjelölte a fentiekben már rögzített jogszabályokon túl az Art. 1. § (5) bekezdését is. Kifejtette, hogy a felperesi nyilatkozatok ellentmondásosak, nem teljes körűek, ez indokolta a bírság kiszabását.

A felperes fellebbezése nyomán eljárt alperes 2011. július 22. napján kelt 2887744408 számú határozatával az első fokú határozatot helybenhagyta. Kifejtette, hogy az iratszolgáltatás a felperest terhelte. Ez olyan objektív kötelezettség, amely alól nem mentesítenek bizonyos személyes körülmények, így az adózó könyvelőjének betegsége. Az adóhatóság méltányos határidőt engedélyezett a kötelezettség teljesítéséhez. Mivel a felperes kifejezetten nem tagadta meg a nyilatkozattételt, de 5 hónap alatt sem teljesítette vállalását, melynek következményeiről egyértelmű és részletes tájékoztatást kapott, így az Art. 172. § alapján a mulasztási bírság kiszabása jogszerű volt. 

A felperes keresetében kérte annak hatályon kívül helyezését és perköltség megállapítását. Mindenekelőtt kifogásolta a tájékoztatás félreérthetőségét, külön kiemelve a Ket. alapelveit, és hangsúlyozta, hogy a Ket. 51. § (2) bekezdés alapján nem volt köteles nyilatkozatot tenni, amelynek csak az lehet a következménye, hogy a hatóság a rendelkezésre álló adatok alapján dönt, más szankciót kiszabni nem lehetett volna. Ő ugyanakkor nem tagadta meg a nyilatkozattételt, csak hivatkozott arra, hogy könyvelője lebetegedett, a munkája vidékhez köti, a pénzintézet késedelmesen adta ki a bankszámla kivonatokat.  Álláspontja szerint olyan kötelezettségeket rótt rá az adóhivatal, ami törvényből nem következik, így pl. iratmegőrzési kötelezettség kizárólag az adókötelezettség megállapításával összefüggő iratokra terjed ki, valamint nem kötelezhető az adózó olyan nyilvántartás vagy összesítés elkészítésére, amelyet jogszabály nem ír elő. Vitatta, hogy 5 hónapos késedelembe esett volna, hiszen nem egy, hanem több határidőt hosszabbító felszólító végzés követte egymást. Végső soron pedig az iratokat a revízió rendelkezésére bocsátotta.  

A Fővárosi Törvényszék 19.K.33.915/2011/3. számú jogerős ítéletével a keresetet elutasította. Részletesen idézte az eljárásban korábban is hivatkozott jogszabályokat, és kifejtette, hogy a felek között abban nem volt vita, hogy az Art. szabályai mellett a Ket. alapelvi rendelkezései is alkalmazandóak, és a bíróság meg is állapította, hogy ezen szabályoknak az alperes eljárása eleget tett. Az alperes valamennyi végzésében megfelelően tájékoztatta a felperest jogairól és kötelességeiről. Rögzítette, hogy sem a Ket., sem az Art. alapján nem tagadhatta meg a felperes a nyilatkozattételt és az adatszolgáltatást, arra az Art. 47. § (2) bekezdése, 95. § (3) bekezdése alapján köteles volt. A felperes nem jelölte meg, hogy melyek lettek volna azok az adatok, dokumentumok, melyek csatolására felhívta az alperes, de azt jogszabály nem írja elő, valamint egyszer sem kifogásolta, hogy olyan iratot vagy nyilatkozatot kért tőle a hatóság, amelyre nem köteles. A felperes által hivatkozott „büntetőjogi kétszeres szankcionálás" tilalmának megsértése több szempontból sem állja meg a helyét, ugyanis részint közigazgatási eljárásban hozta meg döntését az adóhivatal, másrészt a becslés nem szankció, hanem az iratszolgáltatási kötelezettség elmaradása miatti vizsgálati módszer. A mulasztási bírság viszont valóban szankció, mely az együttműködési kötelezettség elmaradása esetén alkalmazandó. Az adóhatóságnak és a bíróságnak is kizárólag azt kellett megítélnie, hogy a felperes az együttműködési kötelezettségének eleget tett-e vagy sem. A dokumentumok utólagos rendelkezésre bocsátása a szankció megállapítását nem befolyásolhatja, az pedig teljesen irreális hivatkozás, hogy a rosszhiszeműség bizonyítása a hatóságot terheli. 
Az együttműködési kötelezettség objektív kategória. A bírság kiszabásának nem feltétele a felperes rosszhiszeműsége és annak bizonyítása. Minderre tekintettel az alperesi határozat nem volt jogszabálysértő.

A jogerős ítélettel szemben a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet. Az első fokú ítélet jogszabálysértését a Pp. 206. § (1) bekezdésében, 221. § (1) bekezdésében jelölte meg, és a Pp. 275. § (4) bekezdésben foglaltak alapján az ítélet hatályon kívül helyezését kérte. Álláspontja szerint az ítélet  megalapozatlan, a tényállás esetenként iratellenes és okszerűtlen. Nem értékelte az első fokú ítélet, hogy téves tájékoztatást tartalmazott az adóhatóság végzése, amikor is a Ket. 51. § (2) bekezdését jelölte meg a nyilatkozattétellel összefüggésben. Ugyancsak helytelen volt a tájékoztatás az Art. 172. § (1) bekezdés l) pontja vonatkozásában is, ez alapján ugyanis egyáltalán nem lehetett volna mulasztási bírságot kiszabni. Ezzel szemben viszont az Art. 47. § (2) bekezdéséről szóló tájékoztatás elmaradt. Valójában azonban perdöntő jelentősége az 51. § (2) bekezdésére történő helytelen tájékoztatásnak van, ugyanis ez megtévesztette az ügyfelet. Iratellenes az ítélet azon megállapítása, hogy a felperes az adóhatósági felhívások jogszerűségét vitatta volna. Erről nem volt szó, azt vitatta, hogy a nem határidőben történt adatszolgáltatás miatt lehetett-e mulasztási bírságot kiszabni. Mint ahogy iratellenes az a megállapítás is, hogy a felperes 5 hónapon keresztül nem nyilatkozott és nem csatolt iratokat. Jogszabálysértően hivatkozott a bíróság arra, hogy a végzésekben foglalt nyilatkozatok késedelmes megtétele az ellenőrzést akadályozta. Az adóhatóság köteles méltányosan eljárni, ha a törvényben meghatározott feltételek fennállnak, az adótartozást mérsékli, fizetési könnyítést engedélyez. Az Art. 172. § (1) bekezdése alapján pedig a mulasztási bírság kiszabásánál az adóhatóság mérlegelési jogkörben jár el, ahol az eset összes körülményét figyelembe kell venni, így  a méltányolható és ebből kifolyólag szubjektív körülményeket is, akárcsak azt, hogy a felperes egyébként a kért iratokat utóbb a hatóság rendelkezésére bocsátotta. 

A Kúria megállapította, hogy a felülvizsgálati kérelem az alábbiak szerint nem megalapozott.

A Ket. 5. § (1) bekezdés alapján: „A közigazgatási hatóság az ügyfél és az eljárás egyéb résztvevője számára biztosítja, hogy jogaikról és kötelezettségeikről tudomást szerezzenek, és előmozdítja az ügyféli jogok gyakorlását."

A Ket. 51. § (2) bekezdés szerint: „Ha a tényállás tisztázása azt szükségessé teszi, a hatóság az ügyfelet a kérelmére indult eljárásban nyilatkozattételre hívhatja fel. Ha az ügyfél a kérelmére indult eljárásban a hatóság felhívására nem nyilatkozik, a hatóság a rendelkezésre álló adatok alapján dönt, vagy a 31. § (2) bekezdése alapján megszünteti az eljárást."
A (3) bekezdés értelmében: „Törvény vagy kormányrendelet kötelezővé teheti, hogy a hivatalból folytatott eljárásban az ügyfél, a kérelemre indult eljárásban az ellenérdekű ügyfél a hatóság erre irányuló felhívására közölje az érdemi döntéshez szükséges adatokat, és jogkövetkezményeket állapíthat meg az adatszolgáltatási kötelezettség elmulasztása vagy valótlan adatok közlése esetére."

Az Art. 47. § (2) bekezdés értelmében: „Az iratokat a könyvelés, feldolgozás időtartamára más helyre lehet továbbítani, az adóhatóság felhívására azonban azokat 3 munkanapon belül be kell mutatni."
A (3) bekezdés alapján: „Az iratokat az adózónak a nyilvántartás módjától függetlenül az adó megállapításához való jog elévüléséig, a halasztott adó esetén a halasztott adó esedékessége naptári évének utolsó napjától számított 5 évig kell megőriznie."
Az Art. 95. § (1) bekezdése szerint: „Az ellenőrzést az adóhatóság az adó, a költségvetési támogatás alapjának, összegének megállapításához szükséges iratok, bizonylatok, könyvek, nyilvántartások - ideértve az elektronikus úton tárolt adatokat is -, számítások és egyéb tények, adatok, körülmények megvizsgálásával folytatja le."
A (3) bekezdés értelmében: „Az adózó az iratokat és az adózással összefüggő, elektronikus adathordozón tárolt adatokat felhívásra az adóhatóság által közzétett formátumban rendelkezésre bocsátja, illetve az ellenőrzéshez szükséges tények, körülmények, egyéb feltételek megismerését biztosítja. Az ellenőrzés során az adózó és alkalmazottja az adóhatóság részére az ellenőrzéshez szükséges felvilágosítást megadja. Nem kötelezhető az adózó olyan nyilvántartás, összesítés (számítás) elkészítésére, amelyet jogszabály nem ír elő."

Az Art. 99. § (1) bekezdés szerint: „Az adózó köteles az adóhatósággal az ellenőrzés során együttműködni, az ellenőrzés feltételeit a helyszíni ellenőrzés alkalmával biztosítani."

Az Art. 172. § (1) bekezdés l) pontja értelmében: „A magánszemély adózó - a (2) bekezdésben foglalt eltéréssel - 200 ezer forintig, más adózó 500 ezer forintig terjedő mulasztási bírsággal sújtható, ha az ellenőrzést, az üzletlezárást, illetőleg a tevékenység felfüggesztésének alkalmazását vagy a végrehajtási eljárást a megjelenési kötelezettség elmulasztásával, az együttműködési kötelezettség megsértésével vagy más módon akadályozza, különösen ilyennek minősül, ha a becslés során az adózó bizonyítékként más adózót is érintő szerződéses kapcsolatra vagy egyéb ügyletre hivatkozik, és az ez alapján lefolytatott kapcsolódó vizsgálat az adózó bizonyítási indítványában foglaltakat nem támasztja alá."

A fentiekben rögzített tényállás és az idézett jogszabályok alapján a Kúria azt állapította meg, hogy az első fokú jogerős ítélet a felülvizsgálati kérelemben foglalt okból nem jogszabálysértő. Az első fokú bíróság nagyon részletesen, minden felperesi felvetést figyelembe véve megválaszolta a felmerült jogkérdéseket, mellyel a Kúria is egyetért és megismételni nem kíván. Csupán azt rögzíti, hogy nem bír az ügyben érdemi relevanciával, hogy az adóhivatal a határozatában az irányadó jogszabályok  között megjelölte a Ket. 51. § (2) bekezdését is, ugyanis az adóhivatal a határozataiban felsorakoztatta a helyes, az ügyre vonatkozó releváns jogszabályokat is. A felperes maga döntött úgy, hogy nem tagadja meg az adatszolgáltatást, ennél fogva a továbbiakban már csak az bír jelentőséggel, hogy a hatóság által kért adatokat ténylegesen szolgáltatta-e, a nyilatkozatoknak eleget tett-e a rendelkezésre álló határidő alatt. 

Az Art. 95. § (3) bekezdése alapján nem vitás, hogy a felperesnek adatszolgáltatási kötelezettsége volt. Azt már csak a perben állította, hogy olyan iratok, adatok szolgáltatására is felhívta a hatóság, amire jogszabály alapján nem volt köteles. Ugyanakkor ezen kifogását az adóigazgatási eljárásban egyáltalán nem terjesztette elő.   Rámutat a Kúria arra is, hogy teljesen mást jelent az anyagi jogi méltányosság kérdése és az eljárásjogi méltányos eljárás. Anyagi jogi méltányosságról akkor beszélhetünk, hogyha azt a törvény kifejezetten megengedi,  pld. ilyen lehet az adóelengedés, mérséklés vagy részletfizetési kedvezmény. Ettől különböző, lényegét tekintve generális alapelvi kategória a méltányos eljárás, amelynek a megsértését jelen ügyben sem az elsőfokú bíróság sem a Kúria nem látta fennállni. Ellenkezőleg, az adóhivatal többször is az ügyfél kérelmét méltányolva póthatáridőt adott a nyilatkozatok megtételére és a dokumentumok csatolására. Ennek elmulasztása sértette az együttműködési kötelezettséget és akadályozta az eljárás lefolytatását, mely okból a mulasztási bírság kiszabása jogalappal bírt. 

Nem fogadható el az a felperesi kifogás sem, hogy az adóhivatal nem mérlegelte a bírság kiszabása és összege megállapításánál az eset összes körülményeit. Ennek már önmagában is ellentmond, hogy az alperes nem szabta ki a bírság maximális mértékét, csak annak 50%-át, és a felperes nem tudott olyan indokokat felsorakoztatni, ami a mérlegelés megalapozatlanságát igazolta volna. Helyesen utalt az elsőfokú bíróság is arra, hogy a végül mégis teljesített adatszolgáltatás nem lehet kimentő ok a bírság alól.

Az első fokú bíróság tehát indokoltan utasította el a felperes keresetét. Ennél fogva a Kúria a Pp. 275. § (3) bekezdés alapján a jogerős ítéletet hatályában fenntartotta. 

A Kúria a pervesztes felperest a Pp. 270. § (1) bekezdése szerint alkalmazandó Pp. 78. § (1) bekezdése alapján kötelezte az alperes felülvizsgálati perköltségének megfizetésére.
A tárgyi illetékfeljegyzési jog folytán le nem rótt felülvizsgálati eljárási illetéket a pervesztes felperes a költségmentesség alkalmazásáról szóló 6/1986. (VI. 26.) IM rendelet 13. § (2) bekezdése alapján köteles megfizetni.

Budapest, 2013. június 27.

Dr. Hajnal Péter sk. tanácselnök, Dr. Mudráné dr. Láng Erzsébet  sk. előadó bíró, Huszárné dr. Oláh Éva sk. bíró