Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 
8.K.31485/2015/5

A Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság a dr. Szesztai Zsuzsannaügyvéd (cím) által képviselt felperes neve a dr. Horváth Flóra jogtanácsos által képviselt Nemzeti Adó-és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális  Adó Főigazgatóság (címe) alperes ellen adó ügyben hozott közigazgatási határozat - .............. - bírósági felülvizsgálata iránt indított perében - tárgyaláson - meghozta a következő

í t é l e t e t :
A bíróság a felperes keresetét elutasítja. 

Kötelezi a bíróság a felperest, hogy fizessen meg az alperesnek 15 napon belül 40.000,- (negyvenezer) forint perköltséget.

Kötelezi a bíróság a felperest, hogy fizessen meg az államnak - az illetékügyben eljáró hatóság külön felhívására - 57.300,- (ötvenhétezer-háromszáz) forint kereseti illetéket. 

Az ítélet ellen fellebbezésnek nincs helye.

I n d o k o l á s

A felperest az illetékes cégbíróság .......jegyezte be a cégnyilvántartásba ...........néven, a társaság neve .....napjától ......majd......-étől .....................lett.
Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Közép-magyarországi Regionális Főigazgatóság Kelet-budapesti Igazgatósága a felperesnél -...ei kezdettel - ..... és..... évekre bevallások utólagos vizsgálatát végezte valamennyi adóra és költségvetési támogatásra, melynek eredményeként hozott  számú határozatában a felperes terhére mindösszesen .......................,- Ft adókülönbözetet állapított meg, amely tartalmazta a felperes által a magánszemélytől (ügyvezető, egyben tagja) levonni elmulasztott adóelőleg és járulékok összegét.
A felperes fellebbezése folytán eljáró alperes a ....................... számú határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. A határozatnak a hatályon kívül helyezéssel érintett része rögzítette, hogy a felperes........ napján bruttó ......... Ft értékben, ...... napján bruttó ...........értékben aktiválta a .....megvásárolt ........és az ..............forgalmi rendszámú ........típusú, benzin motorüzemű gépjárműveket, melyeket a felperesi munkavállalók használtak. Megállapította, hogy a vizsgált időszak útnyilvántartásai és a menetlevelei nem tartalmazták a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja tv.) 5. számú mellékletének II.7. pontjában kötelezően előírt fogyasztási normát. Az útnyilvántartás hiányossága, és a magáncélú használat kizárásának hiánya miatt az alperes úgy találta, hogy a felperes nem bizonyította, hogy a vásárolt üzemanyagot a vállalkozás tevékenységéhez kapcsolódó célokra használta fel. Mindezek alapján cégautó adó címen az Szja. törvény 70. §-ában foglaltak alapján .... évben január-december hónapokra, és ........... évben január-december hónapokra ............forint, míg.......hónapokra ......adókülönbözetet, továbbá az egészségügyi hozzájárulásról szóló 1998. évi LXVI. törvény (a továbbiakban: Eho) törvény 3. § (2) bekezdés és 4. § (1) és (2) bekezdése alapján .....hónapokra, és .....terjedő időszakban havonta.....adókülönbözet, ......-ban pedig havi .....Ft százalékos egészségügyi hozzájárulás, a foglalkoztatás elősegítéséről és a munkanélküliek ellátásáról szóló 1994. évi IV. törvény (a továbbiakban: Flt.) 40. § (1) bekezdése alapján .....hónapokra havi ....a további hónapokra, valamint.... évben havonta ....Ft munkaadói járulék megfizetésére kötelezte a felperest, továbbá .... évben .., .... évben ...-tal, míg ..évben ...Ft-tal csökkentette adózás előtti eredményét.
A felperes keresete alapján eljárt Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság .....számú jogerős ítéletében az alperes ... számú határozatának a ..... típusú gépjárművek útnyilvántartására vonatkozó megállapítását és az azzal kapcsolatban megállapított adóbírságot és késedelmi pótlékot hatályon kívül helyezte, és e körben az elsőfokú adóhatóságot új eljárás lefolytatására kötelezte, a felperes keresetét ezt meghaladóan elutasította. Az ítélet indokolása szerint az Szja tv. 70. § (1) bekezdésének világos rendelkezése szerint cégautó adó fizetési kötelezettséget két tényállás keletkeztet; egyrészt, ha kifizető nem zárja ki annak lehetőségét, hogy a magánszemély a cégautót magáncélra használja, másrészt, ha megállapítható, hogy a magánszemély cégautót magáncélra használta. A perben ez utóbbinak tulajdonított jelentőséget a bíróság, ugyanis az ténykérdés, hogy a felperes munkavállalói cég ügyekben használták a cégautókat, annak használatáról útnyilvántartást vezettek, amit a felperes elfogadott, amellyel lényegében azt állította, hogy cégautó adót azért nem kell fizetnie, mivel a munkavállalók kizárólag üzleti célból használták a cégautókat. A jogszabály alapján az adóalanynak nem keletkezik cégautó fizetési kötelezettsége, amennyiben a tulajdonában álló gépjármű használata kizárólag a gazdasági, illetve jövedelemszerző tevékenység érdekében történik. Ennek igazolására a magánszemély köteles az által használt gépjárművel kapcsolatban gépjármű-használati nyilvántartást (a továbbiakban: útnyilvántartás), vagy menetlevelet vezetni (Szja. tv. 5. sz. melléklet II/7. pont). Az útnyilvántartásra vonatkozó jogi szabályozás szerint az útnyilvántartás, illetve a menetlevél olyan nyilvántartás, amely tartalmazza a gépjármű típusát, a forgalmi rendszámát, a fogyasztási normát, a gépjármű év első és utolsó napján fennálló kilométeróra állását, vagy ha a költségelszámoláshoz szükséges, akkor a kilométeróra állás havi adatát, továbbá a gépjárművel való utazás időpontját és az utazás célját (honnan-hova történt az utazás), valamint az utazás során felkeresett üzleti partner, vagy partnerek nevét, vagy megnevezését, a közforgalmú útvonalon megtett kilométerek számát. Az útnyilvántartás tartalmazhatja az előzőekkel kapcsolatos üzemanyag-vásárlás időpontját és költségeit is. A nyilvántartás vezetésének célja az, hogy elsősorban az szja-alany számára, másodsorban az adóalany ellenőrzéséhez, rendelkezésre álljon olyan hitelt érdemlő nyilvántartás, amely alapján a jogbiztonság követelményének megfelelően el lehet dönteni, hogy a szóban forgó gépjárművet használták-e magáncélra, vagy azt kizárólag az adóalany jövedelemszerző tevékenységéhez használták.
A kógens törvényi szabályozás megszövegezésére és a jogszabály céljára figyelemmel az adóhatóságnak azt kell ellenőriznie, hogy az útnyilvántartás alkalmas-e annak igazolására, hogy a gépjárművet kizárólag az adóalany jövedelemszerző tevékenységéhez használták. Abban az esetben, ha az adóhatóság az általa lefolytatott ellenőrzés következményeként, törvényes eljárás során fellelt bizonyítékokkal bizonyítja, hogy fennállt a gépjármű személyes célú használata, vagy annak lehetősége, illetve nyilvántartás nem bizonyítja a gépjármű jövedelemszerző tevékenységhez használatát - és a jogszabály által előírt további feltételek is fennállnak - az adóhatóság jogosult utólag cégautó adó megfizetésre kötelezni az adóalanyt.
Csak a jogszabálynak maradéktalanul megfelelő tartalmú útnyilvántartás igazolja a gépjármű használatát. Ebből azonban nem következik, hogy érdemi jogi értékelés nélkül maradhat az útnyilvántartás esetleges hiányossága. Ugyanis nem mindegy, hogy az útnyilvántartás hiányossága olyan hiányosság, amely az egész nyilvántartás tartalmát megdönti (valódi tartalmi hiba), mely önmagában kizárja a nyilvántartás tartalmának jogi értékelés alá vonását, vagy olyan hiányosság, amely alapján, a nyilvántartás fennálló adatai alapján a nyilvántartás tartalma jogi értékelés alá vonható („egyszerű" tartalmi hiba). A bíróság megítélése szerint, figyelemmel a költségtérítésre, az adómentességre, illetve a vállalkozási költségek érvényesíthetőségére vonatkozó jogszabályok céljára, az útnyilvántartás nem vethető el pusztán azon az alapon, hogy abban nem került 
feltüntetésre az egyébként nem vitatottan használt gépjármű fogyasztási normája („egyszerű" tartalmi hiba). Ugyanis a fogyasztási norma olyan - a használt gépjárművel szoros összefüggésben álló - adat, amely alapján nem lehet megítélni, hogy a gépjármű-használat közvetlenül az adózó bevételszerző tevékenységével összefüggésben, vagy azon kívül merült fel. Márpedig a költségelszámolás jogszerűségének kérdése csak az alapján dönthető el, hogy a költség az adózó bevételszerző tevékenységével összefüggésben, vagy azon kívüli cél érdekében merült fel, mely elvet elismert az ítélkezési gyakorlat is. (BH2011. 322)

A bíróság ........számú ítélete szerint a perbeli útnyilvántartás adataiból és a költségtérítés összegéből egyértelműen megállapítható, hogy a magánszemélyek milyen fogyasztási normával számoltak az útnyilvántartásban, mely alapján az adóhatóság érdemben állást tud foglalni az útnyilvántartás tartalmi elfogadhatóságáról. A határozatban az alperes arra is hivatkozott, hogy a felperes nem zárta ki a gépjárművek magáncélú használatát, ugyanakkor ennek alátámasztására semmilyen indoklást, bizonyítékot nem tartalmaz a határozat. Márpedig az adóhatározat vonatkozásában is kötelezően alkalmazandó a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 72. § (1) bekezdés ea) pontja kifejezetten kimondja, hogy az adóhatóság köteles a határozatában szerepeltetni, hogy milyen bizonyíték, és milyen jogi érvelés alapján kötelezte az adózót adófizetésre. A bíróság megállapítása szerint mindezek alapján, mivel az alperes pusztán az útnyilvántartás tartalmi hiányossága, illetve a saját állításán kívül más bizonyítékkal alá nem támasztott indoklás alapján utasította el a felperes költségtérítését, helytállóan állította a felperes, hogy az alperes a döntés jogalapjában tévedett. Ebből következően a bíróság helyt adott a felperes útnyilvántartással kapcsolatos keresetének, és az alperes határozatát az útnyilvántartással összefüggésben megállapított adókülönbözet, adóbírság, és késedelmi pótlék részében, a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban:  Pp.) 339. § (1) bekezdése alapján az első fokú határozatra kiterjedően hatályon kívül helyezte, és az első fokon eljárt hatóságot új eljárás lefolytatására kötelezte, ezt meghaladóan pedig a felperes keresetét elutasította. A bíróság új eljárásra adott iránymutatása szerint a megismételt eljárás során az adóhatóság köteles volt érdemben megvizsgálni az útnyilvántartásokat, és arról az ítélet indoklásának megfelelően volt köteles állást foglalni.

A felperes a jogerős ítélet felülvizsgálatát kezdeményezte, az ítélet hatályon kívül helyezéssel érintett alperesi megállapításra vonatkozó részét felülvizsgálati kérelemmel nem támadta. A Kúria a jogerős ítélet felülvizsgálati kérelemmel nem támadott részét nem érintette, a felülvizsgálati kérelemmel támadott részében - a Pp. 275.§ (4) bekezdésére figyelemmel - a perköltségre vonatkozóan részében helyezte hatályon kívül.
A bíróság........ számú ítéletével előírt új eljárás során eljárt Nemzeti Adó és Vámhivatal Kelet-budapesti Adóigazgatóság (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) a .... napján meghozott ......számú határozatával a felperesnél .... és ...évekre vonatkozóan valamennyi adóra és költségvetési támogatásra a bíróság által előírt körben lefolytatott bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzés megállapításai alapján a felperes terhére szja adónemben ..december hónapra, és ..... adóévekre összesen....,- Ft, munkaadói járulék adónemben ..június és szeptember-december hónapokra összesen ...,- Ft, százalékos egészségügyi hozzájárulás adónemben ...december hónapra, és ..... adóévekre összesen...,- Ft,  mindösszesen ...,- Ft adókülönbözetet állapított meg. A teljes egészében adóhiánynak minősített adókülönbözet összege után ....,- Ft adóbírságot szabott ki, valamint ....,- Ft késedelmi pótlékot számított fel. Az új eljárásban a felperes által az ellenőrzés rendelkezésére bocsátott, vizsgált időszaki pénztárbizonylatok, tárgyi eszköz nyilvántartás, az ...és ....forgalmi rendszámú gépjárművek útnyilvántartásai, vevői listák, ügyvezetői utasítás, menetlevelek, valamint ...és ...munkavállalók munkaidő és szabadság nyilvántartásai, továbbá munkaszerződései, valamint az ellenőrzés során feltártak alapján rögzítette, hogy a...típusú ... forgalmi rendszámú gépjárművet ....a ...típusú ....forgalmi rendszámú gépjárművet ....vezette. Mindkét munkavállaló az éves útnyilvántartásokon az utazás céljaként minden esetben iratok, postai küldemények átvételét szerepeltette, a felkeresett hely pedig a felperes budapesti székhelye (két cím) volt. Az útnyilvántartások a gépjármű rendszámát, típusát, az utazás időpontját, célját, az útvonalat, a felkeresett üzleti partner nevét, az utazás célját és a megtett kilométert tartalmazzák. Valamennyi nyilvántartáson szerepel kézírással a vonatkozó menetlevelek száma, amelyeket az átadott menetlevéltömbök nem tartalmaztak. Az üzemanyagszámlákon rendszám nem szerepel. Az ügyvezetői nyilatkozat szerint a személygépjárművek használatát nem szabályzat, hanem ügyvezetői utasítás rendezte, amely külön kitételt tartalmazott arra, hogy a gépjárművek csak üzleti tevékenység érdekében használhatóak. E szerint a gépjárművek használata feladathoz kötött volt, a nyilvántartás vezetésére a kijelölt személyek feleltek, de nem csak ők vezethették a gépjárműveket. Az útnyilvántartás mellett vezetett menetleveket nem előírásra vezették, annak megőrzés nem volt előírva. .......írásban adott nyilatkozata szerint a vizsgált időszakban kereskedelmi és értékesítési vezető volt felperesnél, a budapesti székhelyre a gépjárművel iratokért utazott, személyesen vezette az útnyilvántartást, a gépjárművet nem mindig ő használta, és ha a gépárműhöz üzemanyagot vásároltak, arról számla készült. A rögzítettek alapján arra a megállapításra jutott, hogy a felperes rendelkezett a cégautók használatára vonatkozó belső szabályozással, amely kizárta a magáncélú használatot és kijelölte az útnyilvántartás vezetésére felelőst, de e személyen kívül más személyek is használhatták a gépjárműveket, amit a nyilatkozatok is alátámasztottak. Az iratok és nyilatkozatok alapján nem találta megállapíthatónak, hogy ténylegesen ki használta a gépjárművet. Az Szja tv. .....napjáig hatályos 70. § (1) bekezdése és 5. számú mellékletében foglaltak alapján kifejtette, hogy a vizsgált időszakban a cégautó adó fizetési kötelezettséget két tényállás keletkeztette, egyrészt az, ha a kifizető nem zárta ki a magáncélú használat lehetőségét, másrészt, ha az állapítható meg, hogy a magánszemély a cégautót magáncélra használta. Az útnyilvántartás vezetésének célja, hogy eldönthető legyen a szóban forgó gépjármű esetében felmerült-e a magáncélú használat vagy sem. A jogszabálynak maradéktalanul megfelelő nyilvántartás alkalmas arra, hogy igazolja, a gépjárművet csak jövedelemszerző tevékenységhez használják. A felperes útnyilvántartásán nem szerepel egyrészt a fogyasztási norma, másrészt az év első és utolsó napjának a kilométer óra állása. Az útnyilvántartás e hiánya miatt azt kellett ellenőrizni, hogy a költségtérítés összegéből megállapítható-e, hogy milyen fogyasztási normával számoltak. Az üzemanyag számlákon a gépjárművek rendszáma nem került feltüntetésre, egyéb kifizetéseket az adóhatóság nem talált. Az elsőfokú hatóság megállapítása szerint az útnyilvántartás adataiból és a költségtérítés összegeiből nem lehet megállapítani, hogy milyen fogyasztási normával történt az elszámolás. Mivel az üzemanyagszámlák a gépjárművekre vonatkozóan nem beazonosíthatóak, ezért fogyasztási norma fel nem tüntetése valódi tartalmi hiba. Az év első és utolsó napjára vonatkozóan a kilométer óra állásának fel nem tüntetése valódi tartalmi hiba, mivel az olyan adat, amelyre más adatból következtetni nem lehet, illetve, amire szükség van ahhoz, hogy az útnyilvántartásban feltüntetett, hivatalosan megtett kilométereket összehasonlítva megállapítható legyen, hogy történt-e személyes célú használat vagy sem. A vázolt hibák miatt a felperes nyilvántartása nem alkalmas annak igazolására, hogy a gépjárműveket kizárólag jövedelemszerző tevékenységhez használták, ezért a vizsgált időszakban fennállt a személyes használat lehetősége, amelyre tekintettel a felperesnek cégautó adó fizetési kötelezettsége keletkezett. A jogalkotó által a magáncélú használathoz felállított törvényi vélelem megdöntéséhez az adózótól megfelelő iratok és nyilvántartások vezetése elvárt, amennyiben nyilvántartásai nem alkalmasak a magáncélú használat kizárásának igazolására, úgy cégautó adó fizetési kötelezettség keletkezik. Az Szja, eho, munkaadói járulék adónemekben....év január-november hónapokra adókülönbözetek nem kerültek megállapításra a hatósági eljárásban az adó megállapításhoz való jog elévülésére tekintettel. Az adóbírságot a megállapított, és adóhiánynak minősített adókülönbözet összege alapján az Art. 171. § (1) bekezdése és 189. § (11) bekezdése alapján 50%-os mértékben szabta ki, mivel a felperes javára szolgáló, mérséklésre lehetőséget biztosító körülményeket nem tárt fel, a felperes ugyanis több éves adózói tapasztalattal rendelkezik, és az alkalmazott szabályok több éve változatlanok voltak. A késedelmi pótlékot a nem mérsékelhető bírságra és az Art. 165. § (4) bekezdésére figyelemmel az Art. 165. § (1)-(2) bekezdései alapján a kiegészítő jegyzőkönyv keltéig az Art. 165. § (2) bekezdése szerinti mértékkel számította fel, levezetést a határozat 1.számú mellékletében közölve.

A felperes fellebbezése alapján eljárt alperes a ..... napján meghozott ..... számú határozatával az elsőfokú hatóság határozatát helybenhagyta. Döntését az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 138. § (1) bekezdésében foglaltakra alapította, figyelemmel az Szja tv. 2009. február 1. napjáig hatályos 70. § (1), (3) és (12) bekezdésében, 5. számú mellékletében, az Eho tv....1. napjáig hatályos 4. §-ában, az Flt. ...napjáig hatályos 40. §-ában, továbbá az Art. 140. § (2) bekezdésében, 164. § (1)-(3) és (5) bekezdéseiben, 170. § (1) bekezdésében,  178. § 3. pontjában, és  Ket. 109. § (4) bekezdésében foglaltakra. Határozatának indokolása szerint az Art. 140. § (2) bekezdése és a Ket. 109. § (4) bekezdésére figyelemmel a megismételt eljárás során a bíróság ítéletében meghatározott eljárási cselekményektől nem térhetett el, és azt ítélet alapján a fellebbezési eljárásban azt kellett vizsgálnia, hogy az elsőfokú hatóság az új eljárásra kötelező ítéletben foglaltaknak megfelelően járt-e el. Az ítélet alapján az elsőfokú hatóságnak ismételten meg kellett vizsgálnia az útnyilvántartásokat, és megítélnie, hogy az abban foglaltak alapján azok a magáncélú használat kizárására alkalmas, hiteles dokumentumoknak minősülnek-e. Álláspontja szerint a beszerzett dokumentumok, nyilatkozatok alapján az elsőfokú hatóság helytállóan állapította meg, hogy mivel a felperes által alkalmazott belső szabályzat kizárta a magáncélú használat lehetőségét, ezért az útnyilvántartások elemeit részletes vizsgálat alá kellett vonni. A nyilvántartás hibáit az elsőfokú hatóság tényszerűen rögzítette, az ítéletnek megfelelően vizsgálta, hogy a felperes által elszámolt költségek összegéből megállapítható-e, hogy milyen fogyasztási normával számoltak. A rendszámot fel nem tüntető számlák, és az útnyilvántartás adatait, és a költségtérítés összege alapján nem állapítható meg, hogy a felperes milyen normával számolt el. Mivel a fogyasztási norma nem volt megállapítható, ezért annak feltüntetése hiánya olyan hiba, amely a nyilvántartás hitelességét megdönti. Az útnyilvántartásokon feltüntetni elmulasztott évi kezdő és befejező óraállásokra más adatokból nem lehet következtetni, és annak hiánya miatt a fogyasztási norma esetleges feltüntetése esetén sem lett volna megállapítható a hivatalos gépjárműhasználat, ezen adat hiányában ugyanis a hivatalosan megtett kilométereket nincs mivel összevetni. Az útnyilvántartás törvényi kelléke hiányzott, ami kizárta a hivatalos gépjárműhasználat arányának a megtett út hossza alapján való pontos meghatározhatóságát, a törvényi követelmények való meg nem felelés így a teljes útnyilvántartás hitelét megdöntötte. Csak hiteles útnyilvántartás létezhet, részben és utólag hitelessé nem tehető, mivel nem alakítható ki olyan racionális módszer, amely a tartalmilag hiányos adatokat korrekt módon visszatükrözné. A felperes fellebbezésében azon állítására, hogy az érintett gépjárművekre egyáltalán nem számolt el üzemanyagköltséget, s ebből megállapíthatónak tatja, hogy a gépjárművek üzemeltetésének költségeit a magánszemélyek viselték, így az Szja tv. 70. § (12) bekezdése alapján nem keletkezet adófizetési kötelezettsége, kifejtette, hogy ezt a hivatkozását az ellenőrzés során bemutatott dokumentumok, illetve nyilatkozatok nem támasztják alá, nem állapítható meg, hogy a magáncélú használat mikor és milyen mértékben valósult meg, továbbá igazolatlanul maradt, hogy a magáncélú használatra jutó üzemanyagköltséget az érintett magánszemély viselte volna. A munkavállalói nyilatkozat szerint ugyanis a munkavállaló, ha tankolt, az üzemanyagszámlákat leadta, s a nyilvántartást vezette, de nem csak ő használta a gépjárművet. Magáncélú használat esetén nem kellett volna leadnia semmit, a felperesnek pedig - ügyvezetői nyilatkozat ellenére - utólagosan nem kellett volna elszámolnia. A felperesi érvelés csak abba az esetében lenne elfogadható a feltárt bizonyítékok mellett, ha igazolást nyerne, hogy a munkavállalók az autók üzleti célú használatát  maguk finanszírozták, erre vonatkozóan adat nem merült fel. Az adóbírság általános, Art. 171. § (1) bekezdése szerinti 50 %-os mértékének alkalmazása jogszerű volt, a fellebbezési eljárásban sem merült fel olyan új, kivételes méltánylásra okot adó tény, körülmény, amely eltérő mértékkel történő kiszabását indokolta volna. A késedelmi pótlék felszámítása a Art. 165. § (1)-(3) bekezdéseinek megfelelően történt, a felszámítása kezdő időpontjának kedvezőbb, kivételes méltánylást érdemlő körülményre alapított meghatározása a fellebbezés alapján sem volt indokolt.

Az alperes határozatával szemben a felperes keresetet nyújtott be, amelyben elsődlegesen az alperes határozatának megváltoztatását és a terhére megállapított adókülönbözet és jogkövetkezményei törlését kérte, másodlagosan az alperes határozatának - az elsőfokú határozatra is kiterjedő hatályon kívül helyezését, és új eljárásra kötelezését kérte. Álláspontja szerint az alperes határozata az  Szja tv. 70. § (12) bekezdésébe, az Art. 97. § (4) bekezdésébe és 140. § (2) bekezdésébe, a Ket. 109. § (4) bekezdésébe ütközően jogértő, megértette továbbá az ú eljárásra kötelező ítéletet. Keresetének indokolása szerint az alperes a fellebbezésében felhozott indokait, mely szerint:
- az ellenőrzés ideje alatt általa is elvégzett ellenőrzés, az érintett időszakra vonatkozó tételes, a gépkocsik üzemeltetésével kapcsolatos kiadásoknak az átvizsgálása eredményeként arra a megállapításra jutott, hogy a könyvelésében semmilyen adat nem szerepelt a személygépkocsikkal kapcsolatos költségelszámolás vonatkozásában. Ezen megállapítását az adóhatósági ellenőrzés megállapításai is visszaigazolták, mivel az érintett két gépjármű üzemanyagtartálya 45 l-es, ellenben az üzemanyagszámlák 50-70 tankolt üzemanyagra vonatkoznak, amelyek emiatt nem az érintett személygépkocsikban kerültek felhasználásra. E tények vonatkozásában az alperes nem tisztázta a tényállást, bizonyítást nem vett fel. A költségelszámolás hiányával kapcsolatos álláspontjával összefüggésben az alperest ezt nem vonta értékelésbe, nem tért ki továbbá a Szja tv. 70. § (12) bekezdésében foglaltakra. Álláspontja szerint e körben a tényállás-tisztázási kötelezettség terhelte az alperest, amelyet nem lehetett volna az Art. 140. § (2) bekezdésére hivatkozással mellőzni.
Jogszerűtlenül nem vonta értékelésbe tehát, hogy a személygépkocsik üzemanyagtartályába 70 l-t nem lehet tankolni, illetve, hogy a számla diesel üzemanyagra vonatkozott. E tények megfelelő tisztázása alapján állapíthatta volna meg az adóhatóság, hogy az érintett benzin üzemű gépjárművekkel semmilyen költségelszámolást nem érvényesített a felperes a vizsgált időszakban. A költségelszámolás hiány bizonyítja, hogy az üzemeltetés költségét az érintett személyek viselték. Jogsértően maradt el továbbá az Szja tv. 70. § (12) bekezdésére hivatkozásának értékelése, amelynek esetén alperes arra a megállapításra juthatott volna, hogy a személygépkocsik vonatkozásában cégautó adó fizetési kötelezettsége nem keletkezett. A feltárt tények alapján az alperes csak annak értékelésére fókuszált, hogy a gépjárművek magáncélú használatának lehetősége kizárt volt-e. Azonban költségelszámolás hiányában az Szja tv. 70. § (12) bekezdése alapján cégautó adó fizetési kötelezettség nem terhelte. A bíróság ítélete alapján az adóhatóságnak az új eljárásban mind ténybelileg, mind jogilag teljes körűen felül kellett volna vizsgálnia az adótényállást.  A határozat az Art. 140. § (2) bekezdésébe ütközően azért jogszabálysértő, mert az új eljárás lefolytatására vonatkozó korlátozások nem vonatkozhatnak az új eljárással érintett adókötelezettséggel kapcsolatban, az eljárás során az ítélet indokolásában szereplő tényállási elemek vizsgálatával feltárt, az adókötelezettség fennállását vagy hiányát meghatározó új tényállás adójogi értékelésének elhagyására. Az Art. 140. § (2) bekezdése nem jelenti, hogy az alperesnek az új eljárásban a vonatkozó jogszabályi előírásokat nem kellene figyelembe venni, amit a bírósági ítélet nem is határozhat meg, ezért az Art. 140. § (2) bekezdésére hivatkozással kifejtett alperesi érvelés téves.
Az alperes nyilatkozatában a felperes keresetének elutasítását kérte. Az üzemanyagszámláknak a tankolható mennyiséggel és üzemanyagtípussal való ellentmondásaira vonatkozó felperesi hivatkozás nem tartotta relevánsnak, mivel az üzemanyagszámlákon nem került feltüntetésre gépjárművek rendszáma, így a számlák a gépjárművekre nézve nem beazonosíthatóak, nem hozzárendelhetőek, így a felperesi hivatkozás sem vizsgálható. Az év eleji és végi óraállások hiánya is valódi tartalmi hiba, amelynek hiánya más adatokból nem pótolható, még a fogyasztási norma ismeretében sem lett volna ezen adatok hiányában a nyilvántartás elfogadható, annak hitele megdőlt.

A felperes keresete az alábbiak miatt nem megalapozott.

A bíróság a keresettel támadott alperesi határozatot az Art. 143. § (1) bekezdése, valamint a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 324. § (2) bekezdés a) pontja és 339/A. §-a értelmében a meghozatalakor alkalmazandó jogszabályok és fennálló tények alapján, a kereset és az ellenkérelem keretei között vizsgálta felül, a tényállást a peres felek nyilatkozatai, az általuk csatolt okirati bizonyítékok, továbbá a közigazgatási és peres iratok tartalma alapján állapította meg.

A Legfelsőbb Bíróság (Kúria) Közigazgatási Kollégiumának 1/2011. (V. 9.) KK véleménye szerint a fél a közigazgatási szerv határozatának felülvizsgálatát jogszabálysértésre hivatkozva kérheti; keresetében anyagi és eljárási jogszabálysértésre hivatkozhat, és arra is, hogy a határozat meghozatalakor az alkalmazott jogszabályt tévesen értelmezték. Ezekben a perekben a bíróság elsősorban azt vizsgálja, hogy a határozat megfelel-e az anyagi jogszabályoknak. Önmagában eljárási jogszabálysértés miatt azonban csak akkor van helye a határozat hatályon kívül helyezésének, ha az eljárási jogszabálysértés a döntés érdemére is kihatott.

A kereseti kérelemhez kötöttségre tekintettel a bíróságnak a felperes keresete alapján abban a kérdésben kellett állást foglalnia, hogy az alperes, illetve az elsőfokú hatóság a tényállás-tisztázási kötelezettségének eleget tett-e, az alapeljárásban rendelkezésre álló és a megismételt eljárásban feltártak alapján a tényállást helytállóan állapította-e meg. Az elsőként a fellebbezésben hivatkozott költségelszámolás hiányára tekintettel az új eljárásban mind ténybelileg, mind jogilag teljes körűen felül kellett volna vizsgálnia-e az adótényállást, ellenben helytelenül hivatkozott az Art. 140. § (2) bekezdésére és mellőzte a felperesi hivatkozás vizsgálatát az Szja tv. 70. § (12) bekezdése szerinti mentesség vonatkozásában.

A bíróságot nem csak a felperes, valamint az alperes ellenkérelmében foglaltak kötik, de  arra is tekintettel kell lennie, hogy az alperes és az elsőfokú hatóság határozatának meghozatalára jogerős bírósági ítélettel elrendelt új eljárásban került sor. Ebből kifolyólag a bíróságnak elsőként abban a kérdésben kellett állást foglalnia, hogy a jogerős bírósági ítéletet követően melyek azok a kereseti kérelmi elemek, amelyek egyáltalán vizsgálhatóak a megismételt eljárásban hozott határozat bírósági felülvizsgálatára kezdeményezett perben.

A bíróságok szervezetéről és igazgatásáról szóló 2011. évi CLXI. törvény (a továbbiakban: Bszi.) 6. §-a értelmében a bíróság határozata mindenkire kötelező, ideértve azt is, ha a bíróság valamely ügyben hatáskörét vagy ennek hiányát állapítja meg.

Az Art. 140. § (2) bekezdése értelmében az új eljárásra utasítás esetén a felettes szerv határozatában (végzésében) meghatározza az új eljárásban vizsgálandó körülményeket, illetőleg az adót, költségvetési támogatást és bevallási időszakot, melyre az új eljárás kiterjed. Az adóhatóság a felettes szerve vagy a bíróság által elrendelt új eljárásban kizárólag az új eljárás elrendelésére okot adó körülményeket, illetőleg az ezekkel összefüggő tényállási elemeket vizsgálhatja.

A Ket. 109. § (4) bekezdésének megfelelően a hatóságot a közigazgatási ügyekben eljáró bíróság határozatának rendelkező része és indokolása köti, a megismételt eljárás és a döntéshozatal során annak megfelelően jár el.

A bíróság a hivatkozott jogszabályok megfelelő értelmezése során figyelemmel volt a Kúria (Legfelsőbb Bíróság)  KGD2010. 180. számon (a jogtárban KGD2010. 166. szám alatt) közzétett eseti döntésére, amelyben a legfelsőbb bírói fórum megállapította, hogy a következetes bírói gyakorlat szerint a megismételt közigazgatási eljárásban az ügyben hozott korábbi jogerős ítélet iránymutatásának megfelelő eljárást jogszerűnek kell tekinteni. A Kúria a KGD2014. 145. szám alatt közzétett eseti döntésében pedig rámutatott arra is, hogy a bíróság által elrendelt új eljárásban meghozott adóhatározatok elleni perben az alapperben elő nem terjesztett kereseti kérelem nem terjeszthető elő.

Nem vitás, hogy a bíróság...... számú ítélete olyan jogerős bírósági határozat, amely a Bszi. 6. §-a alapján mindenkire, így a bíróságra is kötelező. A Pp. 227. § (1) bekezdése a bírósági határozat jogerejének kérdését a meghozatalának alapjául szolgáló per vonatkozásában, a jogorvoslat szabályozásával (időbeli rendezésével) összefüggésben, nem általános jelleggel rögzíti, ugyanakkor a Pp. 227. § (1) bekezdése szerinti jogerő a bíróságnak az általa hozott határozathoz való kötöttségén túlmutató fogalom, amely csak alaki értelemben jelenti azt, hogy az adott döntés fellebbezéssel nem támadható, azonban az alaki jogerős határozatok közül az ítélethez anyagi jogerő hatás is fűződik. A keresettel érvényesített jog tárgyában hozott ítélet jogereje kizárja a Pp. 229. §-ának anyagi jogerőt szabályozó (1) bekezdése alapján, hogy ugyanabból a tényalapból származó ugyanazon jog iránt ugyanazok a felek - ideértve azok jogutódait is - egymás ellen új keresetet indíthassanak, vagy az ítéletben már elbírált jogot egymással szemben egyébként vitássá tehessék. Az anyagi jogerő tehát azt jelenti, hogy az anyagi jogerős határozathoz mind a bíróság, más hatóság, mind a felek kötve vannak, ítélt dolog (res iudicata) keletkezik. Az anyagi jogerő fennállását a bíróságnak hivatalból figyelembe kell vennie. Az alperesre és az elsőfokú hatóságra a Bszi. 6. §-a szerinti kötelező erőt a Ket. 109. § (4) bekezdése további megkötéssel erősíti meg, amikor kimondja, hogy a bíróság által elrendelt megismételt eljárásban a bíróság határozatának rendelkező része és indokolása köti, és a megismételt eljárás és döntéshozatal során annak megfelelően kell eljárnia. Az adóhatósági határozat vonatkozásában pedig az Art. 140. § (2) bekezdés is megerősíti az új/megismételt eljárásra adott iránymutatás kötőerejét azzal, hogy kiemeli, az új eljárásban már csak az iránymutatásban/kötelezésben megjelölt körülmények és tények vizsgálhatóak.

A bíróság ...számú ítéletével a felperes keresetének csak az alperes .....számú határozatának a .... típusú gépjárművek útnyilvántartására vonatkozó megállapítását és az azzal kapcsolatban megállapított adóbírságot és késedelmi pótlékot hatályon kívül helyezte, és e körben az elsőfokú adóhatóságot új eljárás lefolytatására kötelezte. Rögzítendő, hogy a jelen per irataihoz csatolt...... számú per iratai alapján megállapítható, hogy az előzményi perben a felperes által előterjesztett keresetében az érintett körben kifejezetten az Art. tényállás tisztázási kötelezettségre vonatkozó rendelkezései sérelmére hivatkozott a vonatkozásban, hogy az alperes nem vizsgálta érdemben nyilvántartását, és ahhoz kapcsolódóan az egyéb körülményeket, a megismerhető és hozzáférhető fogyasztási norma ellenére, formai hibára alapítottan utasította el azt. E keresetét a....számú perben ....napján tartott első tárgyaláson (aminek a keresetváltoztatás közigazgatási perben engedett időhatára miatt van jelentősége) nyilatkozata szerint azzal tartotta fenn, hogy csak a ... típusú gépjárművek útnyilvántartására vonatkozó megállapítások felülvizsgálatát kérte. A ...... számú peres iratok között 17. sorszámra lajstromozott nyilatkozatában kérte, hogy a keresetében előadottakat csak a munkavállalók által használt gépjárművek vonatkozásában kéri figyelembe venni, továbbra is azt sérelmezte, hogy az adóhatóság formai hibára hivatkozással az útnyilvántartását nem vethette volna el. A perben tartott utolsó tárgyaláson is az útnyilvántartásának megfelelő voltára hivatkozott. Mindebből megállapítható, hogy a felperes nem arra hivatkozott az útnyilvántartás vonatkozásában, hogy azt munkavállalói szükségtelenül vezették volna azt, mert költséget a benyújtott számlák alapján egyáltalán nem számolt volna el, a gépjárműveket munkavállalói személyes célra  használták, és annak költségét maguk állták volna.

A Kúria KGD2010. 180. számon közzétett eseti döntésével is megerősített, kialakult bírói gyakorlat szerint pedig a megismételt eljárással összefüggésben azt kell vizsgálni, hogy a közigazgatási határozat megfelel-e az új eljárásra kötelező ítéletben foglaltaknak, annak meghozatalára az új eljárásra adott iránymutatásnak megfelelően került-e sor. A ....... számú ítélet az új eljárásra azt az egyértelmű iránymutatást adta, hogy a megismételt eljárás során az adóhatóság köteles érdemben megvizsgálni az útnyilvántartásokat, és arról az ítélet indoklásának megfelelően köteles állást foglalni. Ennek érdekében az elsőfokú hatóság nyilatkozattételre hívta fel a felperes ügyvezetőjét, vizsgálta a felperes által az ellenőrzés rendelkezésére bocsátott, vizsgált időszaki pénztárbizonylatokat, tárgyi eszköz nyilvántartás, az ... és ....forgalmi rendszámú gépjárművek útnyilvántartásait, vevői listákat, ügyvezetői utasítást, menetleveleket, az érintett munkavállalótól nyilatkozatot szerzett, mindkét munkavállaló munkaidő és szabadság nyilvántartásait vizsgálta, és munkaszerződésükben foglaltakra is tekintettel volt. Ezt a felperes keresetében maga sem vitatta, hanem a tényállás-tisztázási kötelezettség sérelmére vonatkozó álláspontját arra alapította, hogy az elsőfokú hatóság határozata elleni fellebbezésében előadott, a költségelszámolás hiányára, és az üzemanyagszámlák szerinti üzemanyag mennyiségére és fajtájára vonatkozó ellentmondásokra vonatkozó hivatkozása elvetését, a hivatkozott körülmények tisztázásnak elmaradását sérelmezte és ennélfogva sérelmezte a nem megfelelően feltárt tényállás és anyagi jog jogszabályi rendelkezések alapulvételével terhére tett  adómegállapításokat.

A bíróság ezért arra az álláspontra jutott, hogy a felperes által a tényállás-tisztázási kötelezettség, a bizonyítékok értékelése, a tényállás megállapítása és annak az alkalmazott anyagi jogi  jogszabályokkal való összevetése, a levont jogkövetkeztetés, és minderről a határozat indokolásában való számadásnak a felperes által jogszabálysértésre hivatkozással megkérdőjelezése megalapozatlan, az alapperben elő nem terjesztett, a költségelszámolás hiányára vonatkozó kereseti kérelemmel támadta a felülvizsgálni kért alperesi határozatot, amely azonban a fent kifejtettek szerint nem megengedett. A bíróság álláspontja szerint az elsőfokú hatóság az Art. 140. § (2) bekezdése és Ket. 109. § (4) bekezdésében foglaltak tiszteletben tartásával járt, az új eljárásban az útnyilvántartás vonatkozásában tisztázta a cégautók használatára vonatkozó belső szabályozás kérdését, amelynek során a felperes ügyvezetője erősített meg, hogy ügyvezetői utasítása alapján a cégautók magáncélú használata nem volt engedett, a .....munkavállaló pedig arról nyilatkozott, hogy a felperes budapesti székhelyére utazott a gépjárművel, üzemanyag vásárlás esetén pedig számlát kért és adott le. Mindkét munkavállaló útnyilvántartást vezetett, ahhoz kapcsolódóan menetleveleket állítottak ki, amelyek azonban nem álltak rendelkezésre. Az elsőfokú hatóság ezért eleget tett az Art. 97. § (4) bekezdésébe foglalt kötelezettségének, és ezt az alperes helytállóan állapította meg. Megjegyzendő, hogy a felperes új kereseti hivatkozása egyébként ellentmondásban áll mind az alapperben előadottakkal, mind az új eljárásban feltártakkal. A felhívott anyagi jogi jogszabályi rendelkezések megsértését a felperes abban látta, hogy a fellebbezésben közölt új hivatkozása folytán a tényállás további tisztázására nem került sor, ezért nem bizonyított, nem valós adótényálláson alapul a határozati megállapítás. Mivel a felperes a kifejtettek szerint nem hivatkozhatott már a költségelszámolás hiányára, és kizárólagos magáncélú használatra, ezért okfejtése nem fogadható el az anyagi jogi jogszabályi rendelkezések megsértése vonatkozásában. A tényállás-tisztázási kötelezettség megsértésére visszavezetett hivatkozása miatt nem fejtette ki a határozatban megállapított tényállás mellett alkalmazott anyagi jogi jogszabályi rendelkezések megsértésére vonatkozó hivatkozását, így a bíróság e kérdésben, a kereseti kérelemhez kötöttségből fakadóan, hivatalból nem foglalhatott állást.

A fentiekben kifejtettekre tekintettel a bíróság a felperes keresetét nem találta megalapozottnak, ezért azt a Pp. 339. §-a alapján elutasította.

A felperes pervesztes lett, így az alperes felmerült költsége megfizetésére a Pp. 77. §-a és 78. § (1) bekezdése alapján a bíróság a felperest kötelezte. A perköltség összegét a bíróság mérlegeléssel állapított meg, amelynek során figyelemmel volt a pertárgy értékére, az alperes érdemi nyilatkozatának elkészítésével járó jogi munkára, továbbá arra, hogy az alperes a perben tartott tárgyalásokon képviseletéről gondoskodott.
 
A bíróság a felperest az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (a továbbiakban: Itv.) 62. § (1) bekezdés h) pontja alapján feljegyzett, a 43. § (3) bekezdése alapján irányadó 39. § (1) bekezdés szerinti  illetékalap után a 42. § (1) bekezdés a) pontja szerinti mértékkel számított kereseti illeték megfizetésére kötelezte a bírósági eljárásban alkalmazható költségmentességről szóló 6/1986. (VI. 26.) IM rendelet 13. § (2) bekezdésének megfelelően.

Az ítélet elleni fellebbezés lehetőségét a Pp. 340. § (1) bekezdése zárja ki.

A jogerős ítélet felülvizsgálata Kúriától a Pp. 270. § (2) bekezdése alapján az ítélet kézbesítésétől számított 60 napon belül kérhető, figyelemmel a közigazgatási perekben érvényesülő felülvizsgálati szabályokról szóló 3/2013. (IX. 23.) KMK véleményben foglaltakra. A Pp. 73/A. § (1) bekezdésének a) pontja értelmében a jogi képviselet a Kúria előtti eljárásban az ítélet ellen felülvizsgálati kérelmet előterjesztő fél számára kötelező. Kötelező jogi képviselet esetén a Pp. 73/B. § (1) bekezdése szerint a jogi képviselő közreműködése nélkül eljáró fél perbeli cselekménye és nyilatkozata, így a felülvizsgálati kérelem is hatálytalan, kivéve, ha a fél pártfogó ügyvédi képviselet engedélyezése iránti kérelmet terjesztett elő, vagy a Kúria egyéb okból (például elkésettség miatt) köteles elutasítani a felülvizsgálati kérelmet.

Budapest, 2015. szeptember 9. 
									dr. Robotka Imre s.k.
										bíró

A kiadmány hiteléül:

tisztviselő