Fővárosi Bíróság 
13.K.33.926/2009/11.

A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN !

A Fővárosi Bíróság a án és Rozgonyi Ügyvédi Iroda (cím ügyintéző ügyvéd: dr. ánán)által képviselt felperes (cím.) a . dr. Novoth Zoltán jogtanácsos által képviselt Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Elnöke (cím.) alperes ellen, adóügyben hozott közigazgatási határozat (hivatkozási szám: 2279315197) bírósági felülvizsgálata iránt indított perében meghozta a következő

ítéletet:

A bíróság a felperes keresetét elutasítja.

Kötelezi a bíróság felperest, hogy az illetékügyben eljáró hatóság külön felhívására fizessen meg az államnak 244.800 (kettőszáznegyvennégyezernyolcszáz) forint tárgyi illeték-feljegyzési jog folytán le nem rótt kereseti illetéket.

Kötelezi a bíróság a felperest, hogy 15 nap alatt fizessen meg alperesnek 60.000 (hatvanezer) forint perköltséget.

Az ítélet ellen fellebbezésnek nincs helye.

INDOKOLÁS

A felperes 2006-ban és 2007-ben az ..., a ... és az ... üzletház takarítását végezte, amelyet részben a saját munkavállalóival, részben a I.Kfttől, és az II.Kft.-től (a továbbiakban: számlakibocsátók) igénybe vett takarítási szolgáltatással teljesített. A számlakibocsátóktól befogadott számlák alapján 2006-ban 2.160.000 forint, 2007-ben 1.920.000 forint előzetesen felszámított általános forgalmi adót (a továbbiakban: ÁFA) helyezett levonásba ÁFA-bevallásaiban.

Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Közép-magyarországi Regionális Igazgatósága a ... számú megbízólevéllel általános forgalmi adó ellenőrzést végzett felperesnél 2006-2007. évre. Az ellenőrzés alapján eljárt elsőfokú adóhatóság a 2008. július 31-én kelt, 1558785636 iktatószámú határozatban azt állapította meg, hogy a felperes a jogszabályoknak megfelelően teljesítette adókötelezettségét.

Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal elnöke az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény [a továbbiakban: Art.] 116. § (1) bekezdés b) pontja alapján, az .... számú átirattal, elrendelte a korábbi ellenőrzés felülellenőrzését.

Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Központi Hivatal Felülellenőrzési Főosztály (a továbbiakban: elsőfokú adóhatóság) a ... számú megbízólevéllel ismételt ellenőrzést végzett felperesnél általános forgalmi adóban, 2006-2007. évre. Az ellenőrzés vizsgálta a takarítási szolgáltatás teljesítését, mely kapcsán rögzítette, hogy az ügyletben részt vevő felek a következő szerződéseket kötötték: . szeptember 12-én afelperes takarítási szolgáltatás általános szerződési feltételek, illetve takarítási szolgáltatás megnevezésű szerződést kötött a I.Kftvel az ..., a ... és az ... üzletház épülettisztítására-, takarítására, szerződést a felek 2006. december 31-i hatállyal megszüntettek; 2006. december 31-én a felperes takarítási szolgáltatás általános szerződési feltételek, illetve takarítási szolgáltatás ésű szerződést kötött az II.Kft.-vel; 2006. december 29-én az II.Kft. őrzés-védelmi tevékenység végzésére kötött szerződést a III.Kft.-vel, 2007. június 15-én pedig a IV.Kft.-vel. Mivel a számlakibocsátók képviselőjének nyilatkozata szerint a felperes által megrendelt takarítási tevékenységet az alvállalkozói, az V.Kft., valamint a III.Kft. és a IV.Kft. végezték, az ellenőrzés kapcsolódó vizsgálatokat is végzett. Az ellenőrzések és az ügyletben érintettek felek nyilatkozata alapján azt rögzítette az ellenőrzési jegyzőkönyvben, hogy a . Kft. az V.Kft.-től, II.Kft. a III.Kft.-től, és a IV.Kft.-től befogadott bizonylatokat, melyeket a számlakibocsátók továbbszámlázták a felperesnek. Az ellenőrzés megállapította, hogy az V.Kft. és a III.Kft. munkavállalókkal nem rendelkeztek, II.Kft. nem takarítási szolgáltatást rendelt meg a III.Kft.-től, a IV.Kft.-től, továbbá a III.Kft. ügyvezetője és tulajdonosa nem ismerte el II.Kft. részére való takarítási szolgáltatás megtörténtét.

Az ismételt ellenőrzés alapján az elsőfokú adóhatóság - a 4007445646 iktatószámú határozattal - megváltoztatta az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Közép-magyarországi Regionális Igazgatóság 1558785636 iktatószámú határozatát, a felperes terhére 4.080.000forint adóhiánynak minősülő általános forgalmi adókülönbözetet állapított meg, és kötelezte felperest az adókülönbözet és 2.040.000 forint adóbírság és 1.377.000 forint megfizetésére.

A felperes fellebbezés alapján eljárt alperes - a 2279315197 iktatószámú határozattal - helybenhagyta az elsőfokú határozatot. A döntést az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény [a továbbiakban: Áfatv.] 8. §-ának (4) bekezdésére, a 32. §-ának (1) bekezdés a) pontjára, a 35. §-ának (1) bekezdés a) pontjára, a 43. §-ának (5)-(6) bekezdésére, a 44. §-ának (5) bekezdésére, valamint a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény [a továbbiakban: Sztv.] 3. §-ának (4) bekezdés 1. pontjára, a 15. §-ára, a 165. §-ának (2) bekezdésére, a 166. §-ának (1)-(2) bekezdésére alapította. alperes elutasította a . Kft. és az II.Kft. számlái alapján érvényesíteni kívánt ÁFA-levonást, azzal az indokkal, hogy a számlák tartalmilag hiteltelenek, fiktívek. Az indokolás szerint a számlakibocsátók és a felperes között nem történt gazdasági esemény, mivel a számlakibocsátók és az ő alvállalkozóik sem rendelkeztek munkaerővel, akikkel teljesíteni tudták volna a számlákban feltüntetett gazdasági eseményt. A határozat utalt arra is, hogy a III.Kft. nem ismerte el a takarítási tevékenység végzését, valamint az II.Kft. nem is takarítást rendelt meg az alvállalkozóitól. A határozat azt is rögzítette, hogy az ellenőrzés nem tudta megállapítani a szolgáltatásnyújtás tényleges megtörténtét. Az alperes megállapította, hogy a felperes nem járt el kellő körültekintéssel az ügylet során.

A felperes a határozat bírósági felülvizsgálata iránt keresetet nyújtott be, elsődlegesen a határozat megváltoztatását, az adókülönbözet és a jogkövetkezmények törlését, másodlagosan a határozat hatályon kívül helyezését és az alperes perköltségben történő marasztalását kérte. Vitatta a felülellenőrzés jogalapját, az ÁFA-levonást elutasító döntést azzal, hogy az alperes nem tárta fel a valós tényállást, illetve téves jogi következtetéseket vont le. A felülellenőrzés kapcsán sérelmezte, hogy a határozat nem utal az „elsőfokú eljárás törvényességére és szakszerűségére", valamint azt, hogy a kivételes ellenőrzés elrendelésére nem a felülellenőrzés célja érdekében került sor, amelynek következtében sérült az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény [a továbbiakban: Art.] 1. § (2) bekezdése. Álláspontja szerint törvénysértő volt az ÁFA-levonás elutasítása, mivel számlákban szereplő szolgáltatásnyújtás megtörtént. Bizonyítékként hivatkozott ári Törvénykönyvről szóló 1959. évi IV. törvény [a továbbiakban: Ptk.] 198. § (1) bekezdésének, a 200. § (1) bekezdésének, a 389. §-ának, a 391. § (1)-(3) bekezdésének megfelelő szerződésekre, teljesítési igazolásokra és az ellenszolgáltatás kifizetési bizonylataira, valamint a takarítási rendre, a feljegyzésre, a megrendelő üzenetére és az átadás-átvételi jegyzőkönyvre (9. számú beadvány mellékletei F/7-10.). Sérelmezte, hogy a számlakibocsátók és alvállalkozóik közötti ügylet szabálytalanságának adójogi következményét nála vonta le alperes. A felperes azt is állította, hogy sérült a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény [a továbbiakban: Pp.] 339/B. §-a, és azt Art. 97. § (4) és (6) bekezdése, mivel az alperes nem ismertette a bizonyítékok mérlegelésének szempontjait, nem bizonyított tényeket értékelt a terhére, valamint elmulasztotta személy1 az ügylettel kapcsolatban nyilatkoztatni. Sérelmezte, hogy az alperes nem ismertette teljes körűen a kapcsolódó vizsgálatok eredményeként hozott határozatokat. Arra is hivatkozott, hogy az ÁFA-levonással kapcsolatos jogai nem sérülhetnek, mivel az ügylet során kellő körültekintéssel járt el. A felperes az Art. 130. §-ának sérelmét is állította azzal, hogy az „adóhatóság kiterjesztő jogértelmezése folytán más jogviszony megállapításait értelmezte Társaságunk számára hátrányosan".

A felperes indítványára a per során tanúként meghallgatott személy1 - aki felperesi társaság tulajdonosa volt 2004. augusztusától, 2006-tól takarítási szolgáltatási hely vezetőként végzett tevékenységet - elmondta, hogy üzletház konkrét takarítási feladatait, figyelemmel a megrendelők igényére, ő határozta meg. Számára „egyértelmű volt, hogy személy2 társaságaival, cégeivel áll kapcsolatban", és úgy tudta, hogy a takarítókat személy2 cégei alkalmazták. A tanúvallomás szerint a felperes takarítási naplót vezetett szolgáltatási helyenként, amely tartalmazta a takarítók nevét. Az említett napló nem volt fellelhető a közigazgatási iratokban, és a per során sem került csatolásra.

Az alperes ellenkérelmében a kereset elutasítását kérte, és perköltséget igényelt. Álláspontja szerint a határozat megalapozott. Fenntartotta, hogy törvényesen utasította el a felperes ÁFA-levonását a határozatban. Álláspontja szerint a határozathozatal során megtartotta az eljárási jogszabályokat, a döntéshez szükséges tényállást teljes körűen feltárta, a kapcsolódó vizsgálatok lényeges megállapításait tartalmazó jegyzőkönyveket ismertette a felperessel. Állította, hogy az Art. 130. §-át nem sértette meg. A felülellenőrzés elrendelése kapcsán úgy érvelt, hogy nem kellett utalnia a határozatban a korábbi ellenőrzés törvényességére, szakszerűségére. Arra is hivatkozott, hogy az ismételt ellenőrzés törvényesen jutott eltérő jogkövetkeztetésre, mint a korábbi ellenőrzés, melynek következtében, a korábban hozott adóhatósági döntéssel szemben, hozhatott a felperes számára terhesebb döntést.

A felperes keresete az alábbiak szerint nem alapos.

A bíróság az alperes határozatát a Pp. 324. §-ának (2) bekezdés a) pontjában, valamint Art. 143. §-ának (1) bekezdésében és a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény [a továbbiakban: Ket.] 109. §-ának (1) bekezdésében foglaltak alapján vizsgálta felül. A bíróság a tényállást a felek nyilatkozatai, és a csatolt közigazgatási iratok és személy1 tanúvallomása alapján állapította meg.

A Legfelsőbb Bíróság Közigazgatási Kollégiumának KK 31. számú állásfoglalása szerint az ügyfél anyagi és eljárásjogi jogszabálysértésre, illetve a közigazgatási szerv téves jogértelmezésére hivatkozással kérheti a közigazgatási szerv határozatának felülvizsgálatát. Az eljárásjogi jogszabálysértés csak akkor eredményezheti a határozat hatályon kívül helyezését, megváltoztatását, ha az ügy érdemére is kiható olyan súlyos eljárási szabálysértés történt, amely a bírósági eljárásban sem orvosolható.

Art. 44. § 
1)	A jogszabályban előírt bizonylatot, könyvet, nyilvántartást - ideértve a gépi adathordozón rögzített adatokat is - úgy kell kiállítani, illetve vezetni, hogy az az adó alapjának, az adó összegének, a mentességnek, a kedvezménynek, a költségvetési támogatás alapjának és összegének, továbbá ezek megfizetésének, illetve igénybevételének megállapítására, ellenőrzésére alkalmas legyen.
2) A könyveket, nyilvántartásokat - ha jogszabály másként nem rendelkezik - úgy kell vezetni, hogy d)	az adó megfizetésének, a költségvetési támogatás igénybevételének, valamint az alapul szolgáló bizonylatoknak az ellenőrzését lehetővé tegyék.

Art. 86. §
1)	Az adóhatóság az adóbevétel megrövidítésének, a költségvetési támogatás, adó-visszaigénylés jogosulatlan igénybevételének megakadályozása érdekében rendszeresen ellenőrzi az adózókat és az adózásban részt vevő más személyeket. Az ellenőrzés célja az adótörvényekben és más jogszabályokban előírt kötelezettségek teljesítésének vagy megsértésének megállapítása. Az ellenőrzés során az adóhatóság feltárja és bizonyítja azokat a tényeket, körülményeket, adatokat, amelyek megalapozzák a jogsértés és a joggal való visszaélés megállapítását, és az ezek miatt indított hatósági eljárást.

Art. 97. §
4)	Az ellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani, kivéve, ha törvény a bizonyítást az adózó kötelezettségévé teszi.
5)	Bizonyítási eszközök és bizonyítékok különösen: az irat, a szakértői vélemény, az adózó, képviselője, alkalmazottja, illetőleg más adózó nyilatkozata, a tanúvallomás, a helyszíni szemle, a próbavásárlás, a próbagyártás, a helyszíni leltározás, más adózók adatai, az elrendelt kapcsolódó vizsgálatok megállapításai, az adatszolgáltatás tartalma, más hatóság nyilvántartásából származó adat.
6)	Az adóhatóság a tényállás tisztázása során az adózó javára szolgáló tényeket is köteles feltárni. A nem bizonyított tény, körülmény - a becslési eljárás kivételével - az adózó terhére nem értékelhető.

Art. 116. § 
1)	Az adómegállapításhoz való jog elévülésének határidején belül az adóhatóság az ellenőrzéssel lezárt bevallási időszak, illetve e törvényben előírt feltételek fennállása esetén az állami garancia beváltása iránti kérelem tekintetében ismételt ellenőrzést folytathat le, ha
b) 	az állami adóhatóság vezetője, illetőleg a vámhatóság vezetője erre utasítást ad, amely alapján a felettes adóhatóság ellenőrzi az elsőfokú adóhatóság által korábban lefolytatott vizsgálat szakszerűségét és törvényességét.

Áfatv. 32. §
1)	A 34. § szerinti adóalanyt megilleti az a jog, hogy az általa fizetendő adó összegéből levonja 
a)	azt az adóösszeget, melyet a részére teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás során egy másik adóalany - ideértve átalakulás esetén annak jogelődjét is -, valamint az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló törvény hatálya alá tartozó adóalany rá áthárított.

Áfatv. 35. §
1)	Az adólevonási jog - ha az adózás rendjéről szóló törvény másként nem rendelkezik - kizárólag az előzetesen felszámított adó összegét hitelesen igazoló dokumentum birtokában gyakorolható. Ilyen dokumentumnak minősül az adóalany nevére szóló 
b)	számla, egyszerűsített számla [a 32. § (1) bekezdésének a) és g) pontja esetében].

Áfatv. 43. §
1)	Az adóalany - a (3) bekezdésben meghatározott eltéréssel - köteles az általa teljesített termékértékesítésről és szolgáltatásnyújtásról
a)	számlát,
b)	a teljesítéssel egyidejűleg készpénzzel vagy készpénz-helyettesítő eszközzel történő fizetés esetén pedig kérésre - a kibocsátó döntésétől függően - egyszerűsített számlát vagy számlát kibocsátani.
2)	Az (1) bekezdés b) pontjában meghatározottaktól eltérően a vevő szándékától függetlenül köteles a termékértékesítést, szolgáltatásnyújtást teljesítő adóalany számlát, egyszerűsített számlát kibocsátani, ha a vevő adóalany vagy a 4/B. § b)-c) pontja szerinti adó megfizetésére kötelezett személy, szervezet, illetve, ha a 14/A. § vagy a 29/A. § szerinti termékértékesítés történik.
3)	Az (1) és (2) bekezdéstől eltérően a 30. § (1) bekezdése szerinti adómentes termékértékesítést vagy szolgáltatásnyújtást végző adóalany számlaadási kötelezettségének egyéb bizonylattal is eleget tehet. A bizonylatra a számvitelről szóló törvény számviteli bizonylatokra vonatkozó rendelkezéseit megfelelően alkalmazni kell.

A kereset alapján a bíróságnak állást kellett foglalnia, hogy törvényes volt-e a felülellenőrzés elrendelése, törvényes-e az adólevonás elutasítása, az alperes eleget tett-e a tényállás megállapítási kötelezettségének.

Nem volt vitatott, hogy az ellenőrzéssel lezárt bevallási időszakra ismételt ellenőrzést folytathat le a felettes adóhatóság, ha arra utasítja őt az állami adóhatóság vezetőjétől (felülellenőrzés).

Az Art. 116. §-ának (1) bekezdés b) pontja szerint az állami adóhatóság vezetője az elsőfokú adóhatóság által korábban lefolytatott vizsgálat szakszerűségének és törvényességének ellenőrzése céljából utasíthatja a felettes adóhatóságot a megismételt ellenőrzés lefolytatására.

Az Art. 115. § (1) bekezdése szerint az ellenőrzéssel lezárt bevallási időszak tekintetében az adó, költségvetési támogatás ismételt vizsgálatára kerülhet sor. Az Art. 86. § (1) bekezdés szerint az adóhatóság az adóbevétel megrövidítésének, a költségvetési támogatás, adó-visszaigénylés jogosulatlan igénybevételének megakadályozása érdekében rendszeresen ellenőrzi az adózókat és az adózásban részt vevő más személyeket. Az ellenőrzés célja az adótörvényekben és más jogszabályokban előírt kötelezettségek teljesítésének vagy megsértésének megállapítása. Az ellenőrzés során az adóhatóság feltárja és bizonyítja azokat a tényeket, körülményeket, adatokat, amelyek megalapozzák a jogsértés és a joggal való visszaélés megállapítását, és az ezek miatt indított hatósági eljárást. Az Art. 106. § (1) bekezdése szerint, az adóhatóság az adózó adómegállapítási, bevallási kötelezettsége teljesítését adónként, támogatásonként és időszakonként vagy meghatározott időszakra több adó és támogatás tekintetében is vizsgálhatja. Az ellenőrzés megkezdéséig bevallani elmulasztott adót az adózó terhére, illetve javára adókülönbözetként állapítja meg. A helyi iparűzési adót érintően az adókülönbözetet települési önkormányzatonként kell megállapítani.

Az ismertetett jogszabályok szerint a felettes adóhatóság felülellenőrzés keretében megismételt ellenőrzést végez, amelyet az ellenőrzés általános szabályai [Art. VII. fejezet, Ellenőrzés cím] szerint kell lefolytatnia. A jogszabály kifejezetten nem rendelkezik arról, hogy a felülellenőrzés elrendelő utasításban az állami adóhatóság vezetőjének, vagy az adóhatóságnak az ellenőrzési jegyzőkönyvben, vagy a határozatban indokolnia kellene, hogy az állami adóhatóság vezetője, miért tartotta szükségesnek az elsőfokú adóhatóság által lefolytatott vizsgálat szakszerűségének és törvényességének felülvizsgálatát. Ebből következően a korábbi ellenőrzés szakszerűségére és törvényességére vonatkozó megállapítást, illetve indokolást nem kell tartalmaznia a jegyzőkönyvnek, illetve a határozatnak, így a vitatott határozat nem jogszabálysértő azon okból, hogy a korábbi ellenőrzésre vonatkozó „utalást" nem tartalmaz.

Az utólagos ellenőrzés során, és ebből következően annak ismételt ellenőrzése során, az adóhatóság a kötelezettség teljesítés, illetve az igényérvényesítés törvényességét vizsgálja. Amennyiben a megismételt ellenőrzés alapján az adóhatóság olyan új határozatot hoz, amely megváltoztatja a korábbi ellenőrzés eredményeként hozott határozatot, külön indokolás nélkül is nyilvánvaló, hogy a korábbi ellenőrzés nem volt törvényes, melyből következik, hogy indokolt volt a felülellenőrzés elrendelése, és a felülellenőrzés elrendelése megfelelt a jogszabályban megfogalmazott törvényes célnak.

Az Art. 1. §-ának (2) bekezdése kimondja, hogy az adózó és az adóhatóság e törvénynek és más törvényeknek megfelelően gyakorolhatja jogait és teljesíti kötelezettségeit. Ha a törvény az adóhatóságot mérlegelésre jogosítja fel, azt csak a felhatalmazás céljának megfelelően, a törvényes keretek között gyakorolhatja. Az iratokban nem lelhető fel olyan bizonyíték, amely azt támasztaná alá, hogy az állami adóhatóság vezetője nem az Art. 116. § (1) bekezdés b) pontjában megfogalmazott cél érdekében rendelt el felülellenőrzést, hanem pusztán újabb ellenőrzési lehetőséget kívánt biztosítani az adóhatóságnak. Mivel a felperes az állítását semmivel sem bizonyította, a bíróság azt állapította meg, hogy a felülellenőrzés elrendelése nem volt jogszabálysértő, ezért a keresetet el kellett utasítania.

Az adóalanynak adóbevallást kell benyújtania az adómegállapítási időszakban teljesült ÁFA-köteles ügyleteiről, amelynek törvényességét az adóhatóság vizsgálja, az ellenőrzés során. Az ellenőrzésnek azt kell vizsgálnia, hogy az adóalany teljesítette-e az adótörvényben írt kötelezettségeit, törvényes-e az adóelszámolás, megfelel-e az adó levonás-, visszaigénylés a jogszabály követelményeinek, valamint hitelesek-e a bizonylatok, valósak-e a bevallott adatok.

Az Áfatv. 32. §-ának (1) bekezdés a) pontja értelmében az adóalanyt akkor illeti meg az a jog, hogy az adóköteles gazdasági tevékenysége érdekében beszerzett termékértékesítés, és szolgáltatásnyújtás során ráhárított előzetesen felszámított általános forgalmi adót a fizetendő adójából levonja, ha rendelkezik az ügyletről az Áfa törvényben és Sztv.-ben [Áfatv. 43. § (5) bek.] meghatározott tartalmú, és alakiságú hiteles bizonylattal. Hiteles az a bizonylat, amely formailag és tartalmilag is helytálló, azaz a valóságban végbement gazdasági eseményt tartalmazza. Az ismertetett jogszabály szerint az ÁFA-levonásnak objektív feltételei vannak. A hivatkozottakból az is következik, hogy az ellenőrzésnek, az ÁFA-levonás vizsgálata során abban kell állást foglalni, hogy az ÁFA-levonás objektív feltételei fennállnak-e, vagy nem.

Az ÁFA-levonás egyik objektív feltétele, hogy a számlakibocsátó és számlabefogadó között valós, ÁFA-köteles ügylet megtörténjen. Az Európai Közösségek Bírósága, az ÁFA-levonás objektív feltételeivel kapcsolatbanszámos ítéletben kifejtette, hogy azon ügyletek után, amelyek „adóalanyként eljáró személy által végzett termékértékesítésnek és gazdasági tevékenységnek minősülnek, […] mivel teljesítik az említett fogalmak alapjául szolgáló objektív feltételeket, az adóalanyt megilleti az előzetesen megfizetett ÁFA levonásához való jog, függetlenül az ugyanazon értékesítési láncban érintett más kereskedő szándékától, és/vagy a lánc részét képező, az említett adóalany által végzett ügyletet megelőző vagy követő másik ügylet esetleges csalárd jellegétől, ha arról az adóalany nem tudott, és nem tudhatott". [Optigen ügy 51. pont, C-439/04. és C-440/04. számú, Axel Kittel és társa egyesített ügyekben, 2006. július 6-án hozott ítélet 44. pont] Ebből következően, ha a szolgáltatásnyújtás, gazdasági tevékenység fogalma nem teljesül, az adóalany nem élhet az ÁFA-levonás jogával, akkor sem, ha arról formailag szabályos számlával rendelkezik. A perbeli esetben azt állapította meg az alperes, hogy szolgáltatásnyújtás nem történt meg, illetve annak megtörténte nem volt megállapítható, ezért a felperesnek ezt a megállapítást kellett a perben cáfolnia [Pp. 164. § (1) bek.].

Az Áfatv. 32. §-ának (1) bekezdés a) pontja kapcsán a bíróság arra is rámutat, hogy az adóalany csak abban az esetben jogosult a szolgáltatásnyújtás során áthárított adó levonására, ha a szolgáltatást ténylegesen a számlakibocsátótól kapta meg, és azt gazdasági tevékenysége körében hasznosítja. Ahhoz, hogy adott szolgáltatást az adóalany el tudjon végezni, rendelkeznie kell az adott tevékenység teljesítéséhez szükséges objektív feltételekkel. Takarítási tevékenység, többek között, csak akkor teljesíthető, ha az azt végző adóalany rendelkezik a takarítást elvégző személyekkel. Mivel a felperes az ellenőrzés, illetve a per során nem cáfolta meg az alperes azon állítását, hogy a számlakibocsátók, illetve az ők alvállalkozói, nem rendelkeztek takarítókkal, helytállóan állapította meg az alperes, hogy a számlakibocsátók alvállalkozói, illetve a számlakibocsátók nem az általuk teljesített tevékenységet számlázták ki felperesnek. Az ügylet kapcsán nem volt megállapítható, hogy a takarítást ÁFA-alany végezte-e, és ennek következtében jogszerűen hárított-e át ÁFA-t a számlakibocsátókra, ebből következően az sem volt megállapítható, hogy a számlakibocsátók törvényesen hárították tovább felperesre az általuk megrendelt szolgáltatás ÁFA-ját.

Az Áfatv. 44. §-ának (1) bekezdése értelmében az adóalany csak az általa teljesített termékértékesítésről és szolgáltatásnyújtásról bocsáthat ki számlát, vagy egyszerűsített számlát. helytállóan állapította meg, hogy a felperes által befogadott számlák valótlan tartalmúak, mivel az nem be, hogy abban feltüntetett gazdasági esemény a bizonylat szerint megtörtént, ugyanis nincs olyan bizonyíték, amely alátámasztaná azt az állítást, hogy a számlakibocsátók ténylegesen végeztek takarítási (gazdasági) tevékenységet.

A tanúvallomás sem igazolta, hogy a számlakibocsátók teljesítettek takarítást, ugyanis pusztán a tanú állítása a tevékenység végzését hitelt érdemlően nem igazolja, így abból nem volt megállapítható, hogy a szolgáltatásnyújtást ténylegesen a számlakibocsátók végezték.

A megállapításból következő adójogi következmény levonása is helytállóan történt, ugyanis az Áfatv. 32. §-ának (1) bekezdés a) pontja alapján csak azon termékértékesítés, és szolgáltatásnyújtás során áthárított előzetesen felszámított ÁFA-t vonhatja le az adóalany, amit a vele jogviszonyban álló számlakibocsátó adóalany ténylegesen teljesített. A felperes és i.kFT., valamint az II.Kft. között szolgáltatásnyújtás nem történt, így az Áfatv 32. § (1) bekezdés, és a 35. § (1) bekezdése alapján felperes jogszerűtlenül érvényesített adólevonást.

Az ÁFA-levonás érvényesítése az adózó érdekkörébe tartozik, így annak jogszerűségét igazolni tartozik. Az ÁFA-levonás jogszerűsége igazolható az Art. 44. §-ának (1) bekezdése szerint elkészített nyilvántartással. Az említett jogszabály olyan nyilvántartását elkészítését, vezetését teszi kötelezővé, amelyből az adó alapja, összege, a mentesség, a kedvezmény, a költségvetési támogatás alapja és összege, az adó megfizetése, illetve igénybevétele, valamint az alapul szolgáló alapbizonylatok ellenőrizhetőek. A nyilvántartást az adózó köteles átadni az ellenőröknek. Az adózó más bizonyítékra is hivatkozhat az adólevonása kapcsán, olyanra, amely alkalmas az érvényesíteni kívánt jog igazolásra.

Az Art. 86. §-ának (1) bekezdése, a 97. §-ának (4) és (6) bekezdése értelmében az adóhatóság kötelezettsége az, hogy tisztázza az adóköteles ügyletre vonatkozó jogilag releváns tényállást, minden körülményt, az adóalany javára mutatkozókat is. Olyan esetben, amikor az adózó azt állítja, hogy a bevallása jogszerű, az adót jogszerűen vonta le, de az állítását az ellenőrzés nem találja kellőképpen igazoltnak, az adóhatóság a számlakibocsátónál is vizsgálódhat, és az így feltárt körülményeket, tényeket a vizsgált adózó ellenőrzésénél figyelembe veheti [EBH2006. 1572]. Az Art. 97. §-ának (4) és (6) bekezdésének rendelkezéséből következően, amennyiben az adóhatóság az adózó bevallását elutasítja (teljes egészében, vagy részben), és ennek következtében az adóalany adólevonását elveti, köteles a határozatban a megállapítást alátámasztó tényekről számot adni, a döntést bizonyítani, és indokolni. Ennek a kötelezettségének az alperes eleget tett, mivel a határozat részletesen rögzíti azokat a tényeket, körülményeket, és azok értékelését is, amelyre alapozva az alperes úgy döntött, hogy elutasítja az ÁFA-levonást.

Tévesen állította a felperes, hogy a számlák tartalmi hitelességét a befogadott számlák, a szerződések, az ellenérték megfizetése, illetve a takarítási utasítások igazolják, ugyanis azok nem bizonyítják, hogy a szolgáltatást a számlakibocsátó végezte. Mivel az említett bizonyítékok alkalmatlanok a tevékenység megtörténtének igazolására, így azokkal az alperes megállapítása sikerrel nem volt cáfolható.

Az Art. 100. § (4) bekezdése szerint, ha az adóhatóság a vizsgálat megállapításait más adózónál végzett kapcsolódó vizsgálat eredményével támasztja alá, az erről szóló jegyzőkönyvnek, illetőleg határozatnak az adózót érintő részét az adózóval részletesen ismertetni kell. Az említett jogszabály értelmében az adóhatóságnak a kapcsolódó vizsgálatról készült jegyzőkönyv, vagy határozat adózót érintő részét kellett ismertetnie az adózóval. A felperes sem vitatta, hogy a jegyzőkönyveket ismertette alperes, ebből következően nem sérült az Art. 100. § (4) bekezdése.

Az Art. 130. §-a szerint, az adókötelezettséget érintő jogviszony (szerződés, ügylet) alanyainak ellenőrzése során ugyanazon jogviszonyt az adóhatóság nem minősítheti adózónként eltérően, a jogviszony egyik alanyánál tett megállapításait hivatalból köteles figyelembe venni a jogviszony másik alanyának ellenőrzése során. A garanciális jogszabályt akkor sérti meg alperes, ha - az adott adónemben végzett utólagos ellenőrzése alapján - ugyanazon ügyletet, a korábbitól eltérően minősít az adóhatóság. Ilyen a perbeli esetben nem történt, mivel az adóhatóság nem végzett ellenőrzést a számlakibocsátóknál, amelyből következik, hogy az eltérő minősítés megállapítása fogalmilag volt kizárt. (7. számú jegyzőkönyv).

Minderre figyelemmel az adóhatóság az ÁFA-levonás szempontjából releváns tényállást teljes körűen, több oldalról is feltárta, helytállóan állapította meg. A bizonyítékok alapján helyes jogkövetkeztetésre jutott. Törvényesen és okszerűen állapította meg, hogy a vitatott számlák tartalmi hitelessége megdől, így az Áfatv 32. § (1) bekezdés, és a 35. § (1) bekezdése alapján felperes jogszerűtlenül érvényesített adólevonást.

Az Áfatv. 44. §-ának (5) bekezdése szerint a számlában, az egyszerűsített számlában feltüntetett adatok valódiságáért a kibocsátó a felelős. A bizonylatban vevőként feltüntetett adóalany adózással kapcsolatos jogai nem sérülhetnek, ha az adóköteles tényállás kapcsán az a termékértékesítés, illetve szolgáltatásnyújtás körülményeit figyelembe véve kellő körültekintéssel járt el. A felhívott jogszabály alapján, amennyiben bizonyított, hogy az adólevonásra jogosult adóalany az adóköteles tényállás kapcsolatban kellően körültekintő magatartást tanúsított, érvényesítheti adólevonási jogát. A kellő gondosság megállapítására akkor kerülhet sor, ha a számla hiteltelensége olyan okból következik be, amelyről a számlabefogadónak, nemcsak hogy tudomása nem volt, arról tudomást sem szerezhetett, azt nem ismerhette fel, arra ráhatása nem volt, illetve nem is lehetett, ezért a kellő körültekintést mindig a konkrét adóköteles tényállás alapján kell vizsgálni.

A bíróság arra mutat rá, hogy hiteltelen számla esetén az adóalany nem jogosult adólevonást érvényesíteni. Az Áfatv. 44. §-ának (5) bekezdés alkalmazásának olyan esetben van helye, amikor az ügyletről kibocsátott számla „hibájáról" a számlabefogadó nem tudott, és nem is tudhatott. A perbeli esetben ilyen „hibáról" nincs szó, ugyanis kellő körültekintés mellett a felperes meggyőződhetett volna arról, hogy a takarítási tevékenységet nem számlakibocsátók teljesítették.

A hivatkozott indokolás szerint a bíróság nem fogadta el a felperes érvelést, ezért a Pp. 339. § (1) bekezdés alapján elutasította a megalapozatlan keresetet.

A bíróság a 6/1986. (VI.26.) IM rendelet 13. §-ának (2) bekezdése és az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 42. §-ának (2) bekezdés a) pontja alapján, a vitatott adókülönbözet összege alapján megállapított kereseti illeték megfizetésére és viselésére kötelezte felperest.

A felperes pervesztes lett, ezért a Pp. 78. §-ának (1) bekezdése alapján köteles az alperes perköltségét viselni. A bíróság a perköltség összegét mérlegeléssel - az alperes munkavégzése, a tárgyalások száma, a pertárgy értéke, és az ügy bonyolultsága alapján - állapította meg.

Az ítélet elleni fellebbezés lehetőségét a Pp. 340. §-ának (1) bekezdése zárja ki.

Budapest, 2010. év június hónap 3. napján

	. Koltai György sk.	
		bíró	
A kiadmány hiteléül: